Факторинг как инструмент налогового планирования. Факторинг в поле зрения налоговых органов. Что можно уступить по договору факторинга

Услуги факторинга становятся все более востребованы компаниями. И чтобы вы были подкованы на случай, если ваша организация решит ими воспользоваться, мы будем размешать полезные статьи на эту тему. Первая из них - по бухгалтерскому учету факторинговых операций. А также о том, как правильно исчислить с них налоги. Статья подготовлена по материалам блога ifactoring.ru

Оборот рынка факторинга в России во втором полугодии 2012 года превысил 617 млд. рублей. Все больше компаний обращаются к услугам Факторов, успев оценить за 14 лет существования отрасли те возможности безопасного роста, которые дает бизнесу факторинг и финансовая логистика. Тем не менее, вопросов у клиентов по-прежнему много, и сегодня ifactoring расскажет читателям о таком важном вопросе, как бухгалтерский учет и налогообложение факторинговых операций.

Для справки: Термин факторинг объединяет целый спектр торгово-комиссионно-посреднических операций по продаже дебиторской задолженности, и произошёл от английского слова factor - торговый агент, посредник. То есть, factoring дословно - это «посредничество».

Как правило, Фактор консультирует Клиента в начале работы по юридическому и бухгалтерскому оформлению факторинговых операций, предоставляя методические рекомендации. Чтобы разобраться с тем, что же все-таки представляет из себя бухгалтерский учет и налогобложение факторинговых операций, мы обратились в НФК за информацией. Итак, рассмотрим, каким образом организован налоговый учет самых популярных факторинговых продуктов - факторинга без регресса.

Факторинг без регресса

Для справки: Безрегрессный факторинг — возможность полностью исключить риск неполучения выручки по торговым операциям с отсрочкой платежа. После того, как вы отгрузили товар покупателю, Фактор покупает у вас образующуюся дебиторскую задолженность — вы получаете деньги сразу и пользуетесь ими независимо от того, оплатит ли потом покупатель товар или нет.

Схема факторингового обслуживания выглядит следующим образом:

Рекомендации по бухгалтерскому учету операций по договору финансирования под уступку денежного требования (операций факторинга без права регресса) при условии оплаты комиссионного вознаграждения на основании выставленного счета:

Обратите внимание, на такой немаловажный факт, как то, что при использовании факторинга без права регресса сумма дебиторской задолженности в бухгалтерском учете не отражается на забалансовом счете 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные», так как риск неисполнения обязательства Покупателем несет Фактор. То есть фактически дебиторка списывается с баланса в момент продажи ее Фактору.

Налоговый учет операций по договору финансирования под уступку денежного требования (операций факторинга без права регресса)

Налог на прибыль

Вознаграждение Фактора по договору факторинга без регресса является в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль ничем иным как отрицательной разницей между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг), которая признается убытком для целей налогообложения в порядке, предусмотренном статьей 279 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг), денежные требования по которым уступаются Клиентом Фактору, определяется в общеустановленном порядке, т.е. как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Использование Клиентом факторинга в своей деятельности не влечет за собой изменений в моменте определения налоговой базы по НДС, при этом Клиент получает средства, необходимые для уплаты в бюджет налога по отгруженным, но еще не оплаченным покупателями товарам.

Сумма налога на добавленную стоимость с комиссии Фактора подлежит вычету Клиентом на основании счета-фактуры, выставленного Фактором, в общеустановленном порядке.

Статья подготовлена по материалам блога ifactoring.ru

Финансирование, осуществляемое под уступку дебиторской задолженности, называется факторингом. В операции участвуют три стороны: факторинговая компания (банк), кредитор (поставщик), заемщик (покупатель).

Кредитор передает факторинговой компании свою и получает 80-90% средств за поставленный заемщику товар. После того, как заемщик погасит свои обязательства перед банком, поставщик получит остальную часть денег, а банк – комиссию.

Учет операций факторинга у поставщика

Поставщик ведет учет по следующей схеме:

1. Отражает дебиторскую задолженность покупателя: Дебет 62 Кредит .
2. Начисляет НДС по реализационной сделке: Дебет 90.3 Кредит .
3. После сбора необходимых документов (товарные накладные, счета-фактуры) и подписания договора факторинга, осуществляется уступка прав требований факторинговой компании. Данная операция отражается по дебету 76 счета и кредиту счета 91.1.
4. После задолженность в пользу банка списывается с покупателя: Дебет 91.2 Кредит 62.
5. Как только получены денежные средства от факторинговой компании, делают запись в дебет в корреспонденции по кредиту 76.
6. Поставщик отражает комиссию банку по договору факторинга проводкой Дебет 91.2 Кредит 76.
7. Комиссия облагается НДС, поэтому нужно отразить налог: Дебет 19 Кредит 76.
8. А затем поставить к возмещению: Дебет Кредит .

Если дебиторская задолженность оказалась безнадежной и покупатель не погасил долг перед факторинговой компанией, то перевод банку придется вернуть (Дебет 76 Кредит – возврат ранее перечисленных денежных средств в размере 80-90% от суммы долга), а покупателю выставить требование об оплате и самостоятельно взыскивать деньги (Дебет 76 «Расчеты по претензиям Кредит 76 «Расчеты с банком»).

Продавец отгрузил покупателю, который гарантировал оплату в течение следующих двух месяцев) товары на сумму 450 000 руб. (НДС 68 644 руб.). Организация-поставщик заключила с банком соглашение на услугу факторинга и передала дебиторскую задолженность. По договору банк выплачивает продавцу сразу 90% от суммы задолженности, а остальные деньги после оплаты покупателя. Комиссия составляет 0,3% от всей суммы.

Проводки:

Если организация получает рассрочку платежа, есть вероятность того, что ее долг будет переуступлен по договору факторинга. В лице факторинговой компании может выступать кредитное учреждение, банк или юридическое лицо.

Учет у покупателя

Поставщик при передаче своей дебиторской задолженности факторинговой компании уведомляет должника в письменной форме. После этого покупатель перечисляет денежные средства за полученные материальные ценности фактору. Для того, чтобы «перекинуть» свою задолженность от продавца факторинговой компании нужно сделать проводку:

• Дебет (продавец) Кредит (фактор).

Отражают оплату стандартной записью:

• Дебет (фактор) Кредит .

Организация получила от поставщика товары на сумму 700 000 руб. (НДС 106 780 руб.) с отсрочкой платежа на 3 месяца. Через месяц было получено уведомление, что задолженность организации перешла банку по договору факторинга и по истечении срока задолженность нужно перечислить на его счет.

Проводки:

Учет у факторинговой компании

Факториногоая компания, которая является юридическим лицом, также осуществляет учет операций по получению дебиторской задолженности в счет предоставление денежных средств (у банков своя система учета с отдельным планом счетов).

Выдачу денежных средств в счет уступки долга отражают записью:

• Дебет 58 Кредит 76 «Факторинг».

• Дебет 76 Кредит .

Доход от финансового вложения проводят по дебету 76 счета и кредиту 91.1. После того, как долг перед фактором погашен, он списывает сумму финансового обеспечения (Дебет 91.2 Кредит 58) и начисляет НДС на сумму вознаграждения (Дебет 91.2 Кредит 68 НДС).

Факторинговая организация заключила договор с фирмой-продавцом на уступку дебиторской задолженности в сумме 592 000 руб. За свои услуги она получает 8% от суммы долгового обязательства покупателя (47 360 руб.).

Алексей Кузнецов, к.э.н., АМСТ, АССА,
старший менеджер "Эрнст энд Янг"
Ольга Таубинская,
старший консультант "Эрнст энд Янг"

В связи с ростом конкуренции на товарных рынках и рынках услуг многие поставщики вынуждены предоставлять отсрочку или рассрочку платежа своим клиентам, выступая тем самым в качестве кредитора и принимая на себя кредитные, валютные и процентные риски. Это приводит к отвлечению оборотных средств поставщиков, отрицательно влияя на показатели их финансовой отчетности. Начиная с 2002 года данная проблема усугубляется необходимостью (для большинства компаний) признания реализации "по отгрузке" для целей исчисления налога на прибыль. Иными словами, обязанность по уплате налога может возникнуть раньше момента получения денежных средств от покупателя.

Одним из способов высвобождения средств, "замороженных" в дебиторской задолженности, является факторинг.

По договору финансирования под уступку денежного требования (так договор факторинга определен в Гражданском кодексе, далее - "ГК РФ") одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг.

Финансовый агент также может оказывать ряд сопутствующих услуг, как то: покрытие рисков, административное управление дебиторской задолженностью, учет состояния дебиторской задолженности, предоставление отчетов клиенту о состоянии задолженности, контроль своевременности оплаты должниками.

В упрощенном виде механизм осуществления факторинга может быть представлен следующим образом:

Следует отметить, что с налоговой точки зрения существует мало отличий между налогообложением операций факторинга и уступки требования (цессии). Так, статьи 155 и 279 Налогового кодекса (далее - "НК РФ"), содержащие особенности исчисления налоговой базы по НДС и налогу на прибыль, соответственно применяются как к факторингу, так и к цессии. Основное отличие связано с тем, что факторинг представляет собой финансовую услугу.

Налоговые последствия факторинга для поставщика

Вначале рассмотрим порядок налогообложения для поставщика. Как указывалось выше, факторинг дает возможность поставщику сократить временной разрыв между получением выручки от клиентов и моментом признания дохода для налоговых целей.

Статья 279 НК РФ позволяет поставщику сразу вычитать убыток от реализации права требования с учетом следующих особенностей:

Вышеизложенный порядок вычета убытка делает факторинг интересным инструментом налогового планирования. Так, факторинг может быть использован для более эффективного с налоговой точки зрения структурирования операций по реализации амортизируемых основных средств и/или ценных бумаг (т.к. НК РФ устанавливает ограничения на вычет убытков по таким видам активов).

Если поставщик использует метод "по оплате" для признания НДС, уступка прав требования по дебиторской задолженности (по облагаемым НДС товарам, работам и услугам) приравнивается к оплате товаров (работ, услуг) для целей исчисления НДС. При этом НДС исчисляется исходя из цены реализации товаров, работ или услуг покупателю, а не из суммы, оговоренной в договоре факторинга, которая, как правило, меньше цены реализованных товаров (работ, услуг) на сумму дисконта.

Таким образом, сама уступка прав требования для поставщика не является оборотом для целей НДС, однако она может ускорить момент признания налогового события по реализации. В маловероятной ситуации, когда уступка прав требования осуществляется с премией, премия подлежит включению в базу по НДС.

Ниже схематично представлены налоговые последствия для поставщика.

Схема 1

Налоговые последствия фактора (финансового агента)

Теперь рассмотрим порядок налогообложения операций факторинга для фактора. При определении налоговой базы фактор вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга. Исходя из данной формулировки, существует риск того, что расходы будут вычитаться для целей налогообложения только в пределах доходов, полученных от реализации права требования. Такая позиция была высказана в ряде писем налоговых органов.

При реализации фактором услуг финансирования под уступку денежного требования дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При этом, нам кажется необходимым учитывать отдельно такие доходы, как, например, проценты по денежному требованию и курсовую разницу, момент признания дохода по которым может быть ранее вышеназванной даты. Также, существуют особенности признания результата по факторингу при частичном исполнении/переуступке прав требования.

Согласно статье 155 НК РФ налоговая база по НДС при оказании финансовых услуг фактором определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного фактором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования в случае, если первоначальное требование облагается НДС. При этом, зачет НДС, начисленного на "маржу" фактора, у поставщика будет скорее всего невозможен, так как НДС на вознаграждение фактору не уплачен поставщиком. Поэтому одной из основных задач в структурировании операций факторинга является снижение негативного эффекта в этой связи. Основным направлением для решения данной проблемы является переквалификация дисконта фактора в комиссию за услуги.

Ниже схематично представлены налоговые последствия для фактора.

Схема 2

Факторинг как обеспечение

Согласно ГК РФ денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом. Факторинг как обеспечение представляет собой особую форму факторинга. Основное отличие от "обычного" факторинга состоит в том, что существует основное обязательство, например, по кредиту, а уступка права требования фактору является вторичной по отношению к основному обязательству. При этом налоговые последствия для поставщика и фактора будут определяться исходя из правил налогообложения, применяющихся к основному обязательству.

Краткие выводы

Факторинг может быть эффективно структурирован с налоговой точки зрения, таким образом, чтобы и поставщик, и фактор выигрывали от его экономических преимуществ. При этом требуется тщательное планирование факторинговой сделки с налоговой точки зрения.

Важным показателем, характеризующим уровень финансовой устойчивости организации, является наличие или отсутствие в компании дебиторского долга. Несмотря на тот факт, что по своей сути дебиторский долг является активом организации, в тех случаях, когда деятельность сопровождается большой величиной дебиторской задолженности, возникают определенные риски.

Несмотря на это, существует полезный финансовый инструмент под названием факторинг, позволяющий свести на нет риски возможной неуплаты.

Что такое факторинг простыми словами, и в каких случаях он полезен компании

Сущность факторинга сводится к следующему: организация, называемая фактором, осуществляет финансирование дебиторских долгов. В качестве таких компаний чаще всего выступают банковские организации.

Еще одной сферой применения факторинга является кредитование, то есть, когда организация принимает решение привлечь большой объем кредитных ресурсов под залог.

Как операции факторинга реализуются на практике

Схему организации факторинговой операции для наглядности можно представить в виде цепочки следующих операций:

1. Организация, выступающая в роли поставщика, передает своему контрагенту ценности (товары, услуги);
2. Организация, являющая дебитором, частично оплачивает поставку;
3. Посредник при этой сделке – организация – фактор – осуществляет доплату до полной суммы по заключенному договору на поставку ценностей;
4. Организация, которая приобрела ценности, оплачивает фактору не только сумму доплаты по договору, но и величину комиссии за совершение сделки и предоставленный период рассрочки.

Отражение в бухгалтерском учете операций факторинга

Операции факторингового сопровождения сделки должны найти свое отражение в бухгалтерском учете компании.

В соответствии с принятой практикой бухгалтерского учета факторинговых операций, а также на основании ПБУ 10/99, комиссионное вознаграждение должно быть включено в состав операционных расходов фирмы. Данное требование актуально для целей бухгалтерского учета. Что касается учета налогового, то величину вознаграждения необходимо включить в состав внереализационных расходов

Факторинг: проводки

Рассмотрим, какими записями на счетах бухгалтерского учета следует отразить факторинговые операции.

1. Д62 К90 – в учете отражено возникновение непогашенного дебиторского долга;
2. Д90 К68 – с произведенной реализации начислен НДС;
3. Д76 К91/1 – денежные требования были переданы организации – фактору;
4. Д91/2 К62 – произведено списание требования, которое передано организации-фактору;
5. Д51 К76 – организацией-фактором были перечислены на расчетный счет денежные средства;
6. Д91/2 К76 – в пользу организации-фактора начислена комиссия за оказываемые услуги;
7. Д19 К76 – с величины комиссии учтен НДС;
8. Д68 К19 – НДС был принят к вычету.

Организации могут быть также оказаны услуги факторинга с регрессом, то есть возвратом денег фактору. В этом случае, необходимо сделать такие записи на счетах учета:

1. Д76 К51 – операция возврата денежных ресурсов организации-фактору;
2. Д76/2 К76 – в связи с непогашением задолженности, выставлена претензия в адрес контрагента.

Таким образом, взаимоотношения с организацией-фактором осуществляются с использованием счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», а главной особенностью факторинга является то, что он является своего рода куплей-продажей дебиторской задолженности.

Плюсы и минусы факторинга

Операции факторинга представляют собой важный финансовый инструмент, позволяющий компании контролировать уровень имеющейся дебиторской задолженности. Тем не менее, его применение сопряжено, как с преимуществами, так и с недостатками. Среди положительных особенностей факторинга можно выделить следующие:

1. Позволяет осуществлять контроль над дебиторским долгом фирмы, что по своей сути является соблюдением требований налогового законодательства РФ, которое обязывает компании периодически проводить ревизии дебиторских долгов;
2. Минимизировать риски, связанные с неоплатой долга;
3. Отсутствие необходимости изымать средства из оборота по причине заключения факторингового договора.

Несмотря на множество преимуществ, имеются и существенные недостатки. Среди них, самыми существенными являются высокий размер комиссионных, выплачиваемых организации-фактору, а также тот факт, что финансировать можно не более 90 процентов от величины задолженности.

В связи со сложной экономической ситуацией, сложившейся на сегодняшний день на рынке, договоры факторинга заключаются все чаще. Для клиента, продающего дебиторскую задолженность банку договор факторинга является выгодным способом пополнения оборотных средств для дальнейшего развития своей компании. Для банка сделка по финансированию клиента под уступку права требования так же является выгодной, так как он получает доход в виде комиссии и сопутствующих платежей.

Публикация

Суть договора, для чего его заключают, кто и т.д.

Есть мнение, что договор факторинга это тот же договор цессии, только дебиторскую задолженность покупает не сторонняя организация, а банк. Это не совсем так. Дело в том, что в юридическом смысле договор факторинга, отношения по которому регулируются главой 43 Гражданского кодекса РФ, сочетает в себе не только элементы договора цессии, но и элементы договоров кредита и займа.

Главным отличием договоров факторинга и цессии является то, что при заключении договора факторинга не происходит перемены лиц в обязательствах. Кроме того, по договору факторинга финансовый агент передает или обязуется передать клиенту денежные средства в счет денежного требования клиента к третьему лицу, вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения работ, оказания услуг (п. 1 ст. 824 ГК РФ). А финансовый агент должен произвести финансирование именно деньгами.

Что же касается налоговых различий учета расходов, то Минфин РФ указывает на то, что при учете расходов по договору факторинга необходимо руководствоваться положениями статьи 269 Налогового кодекса РФ, которые нормируют расходы по процентам по долговым обязательствам. В то время как учет расходов, возникающих по договору цессии ведется не нормируются.

Определение договора факторинга (договора финансирования под уступку денежного требования) содержится в п. 1 ст. 824 Гражданского кодекса РФ: по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товара, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

В качестве финансового агента договоры финансирования под уступку денежного требования могут выступать банки и иные кредитные организации, а также другие коммерческие организации, имеющие разрешение (лицензию) на осуществление деятельности такого вида (ст. 825 ГК РФ).

На практике это происходит следующим образом:

1. После заключения договора факторинга, клиент передает финансовому агенту товарные документов (акты оказанных услуг, выполненных работ), по которым он передает право требования фактору;

2. Финансовый агент не дожидаясь поступления оплаты от поставщика, перечисляет на счет клиента от 60 до 90 процентов.Этот размер устанавливается в договоре и, согласно практике, он варьируется от 60 до 90 %.

3. стоимости долговых требований. При этом из суммы перечисления фактор удерживает свою комиссию и процентов за финансирование.

3.1. Безрегрессивный вид договора факторинга (п. 3 ст. 827 Гражданского кодекса РФ): клиент не отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки, в случае предъявления его финансовым агентом к исполнению. Если между финансовым агентом и клиентом заключен безрегрессивный договор факторинга, то фактор не может вернуть клиенту право требования, которые были переданы ему ранее и сам полностью несет риск неплатежа.

3.2. Регрессивный вид договора факторинга характеризуется тем, что при неполучении оплаты от должника финансовый агент может вернуть клиенту ранее полученной право требования, при этом кредитор должен вернуть подученное финансирование. Возврат клиентом финансирования не означает, что финансовый агент не удержит проценты и комиссионное вознаграждение.

Обязательства финансового агента по договору факторинга могут включать ведение бухгалтерского учета для клиента (п. 2 ст. 824 ГК РФ). Так же в рамках договора факторинга клиенту иногда предоставляются иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, являющимися предметом уступки. Например, обработка реестров дебиторов клиента, управление дебиторской задолженностью клиента, обработка платежных поручений клиента, страхование рисков клиента и т.д.

Однако главная услуга по договору факторинга - предоставление клиенту денежных средств и, как правило, вознаграждение финансового агента за ее оказание зависит от суммы предоставляемого финансирования и устанавливается в процентах от данной величины. Стоимость дополнительных услуг обычно указывается в договоре в виде фиксированных сумм.

Кроме финансирования под уступку права требования, это требование может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом (абз. 2 п. 1 ст. 824 ГК РФ).

Такой договор состоит из элементов договора займа или кредитного договора и договора залога прав требования. При заключении такого вида договора финансирования право требования передается финансовому агенту для обеспечения исполнения обязательств клиента по возврату полученного им займа или кредита. Финансовый агент должен представить клиенту отчет о суммах, полученных им от должника по основному договору. Если полученные суммы превысят долг клиента, то финансовый агент должен передать клиенту сумму, превышающую сумму долга клиента, обеспеченную уступкой требования. Если денежные средства, полученные финансовым агентом от должника, оказались меньше суммы долга клиента финансовому агенту, обеспеченной уступкой требования, клиент остается ответственным перед финансовым агентом за остаток долга.

Налог на прибыль при факторинге

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы организации должны быть экономически обоснованными.

На практике сложно доказать, что заключение договора факторинга экономически выгодно для компании. Это связано с тем, что договоры финансирования под уступку права требования, как правило, являются убыточными. Оперируя этими доводами налоговики пытаются исключить затраты по договору факторинга из расходов, учтенных для целей налогообложения прибыли.

Однако, позиция налоговых органов спорна. Так, в п. 3 Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 г. N 320-О-П указано на то, что экономическая обоснованность расходов не может быть оценена с точки зрения их целесообразности и полученного результата, так как налоговое законодательство РФ не использует понятие экономической целесообразности. Кроме того, в части 1 статьи 8 Конституции РФ установлена свобода экономической деятельности и, соответственно, налогоплательщик самостоятельно осуществляет свою деятельность и имеет право самостоятельно оценивать ее результаты.

При учете затрат по договору факторинга для целей налогообложения необходимо учесть следующие нюансы:

1. Если суммы комиссионных вознаграждений в договоре факторинга указаны в фиксированных суммах, то такие суммы включаются в состав расходов, принимаемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в соответствии со ст. 264 Кодекса как прочие расходы, связанные с производством и реализацией в полном объеме (Письмо Минфина РФ от 06.11.2007 № 03-03-06/1/772);

2. Если же вышеуказанные платежи выражены в процентах, то, по мнению налоговых органов, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль необходимо применять порядок налогообложения, предусмотренный в статье 279 Налогового кодекса РФ (Письмо УФНС по г. Москве от 05.05.2005 № 20-12/32441; Письмо УФНС по г. Москве от 27.07.2005 № 20-12/53139). Но мнение фискалом не верно, так как при факторинге не происходит смены лиц в обязательствах.

Так, Минфин РФ в своем Письме от 17.04.2008 № 03-03-06/1/284 отметил, что «положения статьи 279 Налогового кодекса РФ, устанавливающей порядок налогообложения прибыли при уступке (переуступке) права требования, к отношениям по договору финансирования под уступку денежного требования не применяются.

При этом расходы, связанные с договором факторинга, в том числе комиссионные вознаграждения по договору факторинга, выраженные в процентах, для целей налогообложения прибыли приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам и учитываются с учетом положений ст. 269 НК РФ». Аналогичная точка зрения отражена и в Письме Минфина РФ от 06.11.2007 N 03-03-06/1/772.

Таким образом, предельный размер расходов по договору факторинга, если вознаграждение финансового агента выражено в процентах, необходимо рассчитывать с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса РФ. Суммы расходов, превышающие предельно допустимые статьей 269 Налогового кодекса РФ не учитываются для целей налогообложения (п. 8 ст. 270 НК РФ).

Однако следует учитывать, что Арбитражные суды придерживаются иного мнения, отмечая, что отношения по договору факторинга регулируются главой 43 «Финансирование под уступку денежного требования» Гражданского кодекса РФ, а правоотношения сторон по договорам займа и кредита выделены в самостоятельные и регулируются отдельной главой 42 «Займ и кредит» Гражданского кодекса РФ. Следовательно, вознаграждение по данному договору не может быть отнесено к долговым обязательствам, о которых идет речь в пункте 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ и, следовательно, у налогоплательщика нет необходимости определять предельную величину затрат, учитываемых при налогообложении прибыли с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса РФ. Подобное мнение выражено в Постановлении ФАС Уральского округа от 02.11.2005 N Ф09-4898/05-С7, Постановлении ФАС Московского округа от 02.08.2005, 28.07.2005 N КА-А40/7021-05.

Если же компания решит не учитывать мнение Минфина о нормировании расходов по комиссионному вознаграждению фактору с учетом положений статьи 269 Налогового кодекса РФ, то свое мнение ей придется отстаивать в судебном порядке.

Учет НДС при факторинге

По операциям финансирования под уступку права требования, согласно, налоговая база по НДС определяется в том же порядке, что и при реализации товаров (работ, услуг), описанном в (п. 1 ст. 155, ст. 154 НК РФ).

Что же касается вычетов по НДС, возникающих по договору факторинга, то следует отметить, что комиссионные платежи в пользу финансового агента подлежат налогообложению НДС. Дело в том, что в статье 149 Налогового кодекса РФ не поименованы услуги по финансированию под уступку права требования как операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения). Следовательно, клиент имеет право принять «входящий» НДС по договору факторинга к вычету. При этом необходимо учесть следующие моменты:

1. Если комиссионное вознаграждение финансового агента установлено в фиксированной сумме, то клиент имеет право принять к вычету всю сумму НДС, отраженную в счете-фактуре фактора;

2. Если комиссионное вознаграждение установлено в процентном выражении, то оно нормируется для целей налогообложения налогом на прибыль и, следовательно НДС по таким счетам-фактурам необходимо принимать к вычеты пропорционально сумме расходов, учтенных для целей налогообложения прибыли. Об этом сказано в п. 7 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

3. Если по договору факторинга осуществляются операции, которые не подлежат налогообложению в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса РФ, то и сумму НДС с комиссионного вознаграждения финансового агента клиент не имеет права принять к вычету. Такая ситуация может возникнуть, например, по операциям, связанным с куплей продажей векселей.

По этой ситуации есть Постановления Арбитражных судов. Например, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 22.05.2007 по делу № А78-3112/06-С2-17/149-04АП-161/06-Ф02-2849/07 отметил, что применение вычета НДС с сумм, уплаченных банку в составе комиссионного вознаграждения по договору факторинга, противоречит требованиям статей 149, 171 Налогового кодекса РФ, так как исполнение банком обязательств по договору факторинга связано с осуществлением обществом операций по купле-продаже векселей, которые не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Следует отметить, что при уступке права требования финансовому агенту в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом, согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 824 ГК РФ, объекта налогообложения по НДС не возникает. Это следует из пункта 1 статьи 146 НК РФ, в котором сказано, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории России, в том числе реализация предметов залога. В свою очередь, согласно статье 39 НК РФ реализация - это передача права собственности. Но при передаче имущества в залог право собственности на него не переходит и, следовательно, объекта обложения НДС у клиента (залогодателя) не возникает.

В настоящее время факторинг получает большее распространение, чем заметно подорожавшие кредитные продукты банков. Заключая договор факторинга, компания получает реальное финансирование, процент по которому уже уплачен. Но, следует иметь ввиду, что получая ежесекундную выгоду в виде пополнения оборотных средств, компания получает убыток в целом по сделке.